专家解读：非货币性资产投资企业所得税和个税的差异

标题 | 非货币性资产投资：企税和个税存在九大差异

作者 | 姜新录

来源 | 陇上税语

企业或个人以非货币性资产对外进行投资，可以分解为转让非货币性资产和对外投资两个环节，需要确认相关非货币资产转让所得。但由于对外投资取得的对价是被投资企业股权，缺乏纳税必要资金，因此，现行政策规定，企业或个人在此环节均可以享受递延纳税政策。

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相关文件

（一）企业所得税文件

《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）和《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号）。

（二）个人所得税文件

《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税〔2015〕41号）和《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第20号）。

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企业所得税和个人所得税政策存在存在九大差异

（一）递延的内容不同

1、企业递延的是所得

居民企业（以下简称企业）以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

“不超过5年期限”，是从确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间。首先要求5年的递延纳税期间要连续、中间不能中断；其次明确“年”指的是纳税年度。

2、个人递延的是税额

纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。

（二）递延期限有区别

1、企业分期均匀计入所得

对确认的所得不超过5年期限内，也就是2年-5年内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额。

2、个人分期缴纳税款

对计算的税款在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳。虽然也是2-5年内，但并没有要求分期均匀缴纳。

（三）纳税义务发生时间有细微区别

1、企业于投资协议生效并办理股权登记手续时

以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。

关联企业之间发生的非货币性资产投资行为，投资协议生效后12个月内尚未完成股权变更登记手续的，于投资协议生效时，确认非货币性资产转让收入的实现。

2、个人于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时

个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现。

（四）纳税地点不同

1、企业在所在地

在进行非货币性资产投资的企业所在地。

2、个人分情况确定

纳税人以不动产投资的，以不动产所在地税务机关为主管税务机关；纳税人以其持有的企业股权对外投资的，以该企业所在地税务机关为主管税务机关；纳税人以其他非货币资产投资的，以被投资企业所在地税务机关为主管税务机关。

（五）被投资企业的报告义务不同

1、企业所得税无规定

2、个人所得税被投资企业应报告

被投资企业也应将纳税人以非货币性资产投入本企业取得股权和分期缴税期间纳税人股权变动情况分别于相关事项发生后15日内向主管税务机关报告。

（六）递延期限内处置股权的要求不同

1、企业转让所取得股权的，应确认所得

企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按本通知第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。

企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。

2、个人所得税，现金优先纳税

个人在分期缴税期间转让其持有的上述全部或部分股权，并取得现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。

纳税人在分期缴税期间转让股权的，应于转让股权之日的次月15日内向主管税务机关申报纳税。

（七）递延的程序不同

1、企业自行申报

应在非货币性资产转让所得递延确认期间每年企业所得税汇算清缴时，填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》（A类）中“A105100 企业重组纳税调整明细表”第13行“其中：以非货币性资产对外投资”的相关栏目，并向主管税务机关报送《非货币性资产投资递延纳税调整明细表》。

2、个人自行制定分期缴税计划并备案

纳税人需要在取得被投资企业股权的次月15日内自行制定分期缴税计划并向主管税务机关办理分期缴税备案手续；在分期缴税期间，纳税人的分期缴税计划需要进行变更调整的，应重新向主管税务机关办理备案手续。

（八）资料要求不同

1、企业

企业还应将下列资料留存备查，并单独准确核算税法与会计差异情况，包括股权投资合同或协议、对外投资的非货币性资产（明细）公允价值评估确认报告、非货币性资产（明细）计税基础的情况说明和被投资企业设立或变更的工商部门证明材料等资料。

2、个人

纳税人非货币性资产投资需要分期缴纳个人所得税的，应于取得被投资企业股权之日的次月15日内，自行制定缴税计划并向主管税务机关报送《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》、纳税人身份证明、投资协议、非货币性资产评估价格证明材料、能够证明非货币性资产原值及合理税费的相关资料。

纳税人按分期缴税计划向主管税务机关办理纳税申报时，应提供已在主管税务机关备案的《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》和本期之前各期已缴纳个人所得税的完税凭证。

（九）同时符合多项政策的选择不同

1、企业可以选择

由于企业非货币性资产投资行为，可能同时符合116号文件规定、《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）以及《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）相关规定，公告允许企业选择其中一项政策执行，但一经选择，不得改变。

2、个人无法选择

现行税收政策对个人并没有特殊性税务处理的规定，也没有划转的政策，因此没有其他政策可以选择。

作者简介

姜新录

税务干部。长期从事税收工作，擅长并购重组税收，具有较强的理论功底，曾在《税务研究》、《新理财》、《中国税务》、《中国税务报》等发表过三十余篇专业文章。《中国税务报》专家审稿团队成员、“上市公司”栏目主持人。个人微信公众号：陇上税语

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